Wie werden die Corona-Hilfen in Bilanz und GuV erfasst?

Seit letztem März bieten Bund und Länder verschiedenste Hilfsprogramme zum Ausgleich der wirtschaftlichen Schäden der Corona-Pandemie an.

Alle Hilfsprogramme:

• Soforthilfe
• Überbrückungshilfe I und II
• November / Dezemberhilfe
• Stabilisierungshilfen für Gaststätten und Hotelgewerbe (nur Landesebene)
• Diverse weitere Hilfen und Darlehenssonderprogramme

Zwischen dem Zeitpunkt der Antragstellung und Bewilligung sowie tatsächlicher Auszahlung kann erfahrungsgemäß eine größere Zeitspanne oder sogar der Jahreswechsel 2020 / 2021 liegen. Ob coronabedingte Schäden im Abschluss zum 31.12.2020 als Erträge, bzw. Forderungen ausgewiesen werden müssen, ist immer noch nicht geklärt.

Insbesondere bei den November- und Dezemberhilfen wird das Problem deutlich: Die Novemberhilfe konnte erst ab Ende November 2020 beantragt werden, die Dezemberhilfe oft erst im Jahr 2021. Dabei sollen mit diesen Hilfen entgangene Umsätze der Monate November und Dezember kompensiert werden.

Je nachdem ob die Grundsätze der Bilanzierung öffentlicher Zuschüsse des IDW HFA 1/1984 gelten, können die Hilfen erst mit positiver Bescheidung aktiviert werden. Gelten diese Grundsätze nicht, käme eine Aktivierung bereits mit Antragstellung in Betracht.

Hilfen in Form von nicht rückzahlbaren Zuschüssen

Die Hilfen sind Zuschüsse ohne Rückzahlungspflicht. Das bedeutet eine Passivierung des Zuschusses als Verbindlichkeit scheidet grundsätzlich aus.

Diese kommt lediglich dann in Betracht, wenn

• der zunächst vermutete Liquiditätsengpass oder die Fixkosten tatsächlich geringer sind als beantragt und bewilligt,
• im Antrag unrichtige Angaben gemacht wurden
• oder der Beihilferahmen überschritten wurde

Inwiefern liegt nun eine im Jahresabschluss zu aktivierende Forderung vor?

Diese Frage stellt sich insbesondere für alle Fälle, in denen die Zuschüsse beantragt wurden (werden sollten) jedoch noch nicht beschieden und/ oder ausbezahlt wurden.

Diese Frage ist umstritten und nicht eindeutig geklärt.

I. Strenge Auffassung nach IDW HFA 1/1984

Für den Zeitpunkt der Bilanzierung öffentlicher Zuwendungen hält IDW HFA 1/1984 unter Nr. 2b) Folgendes fest:

Der Anspruch auf die Zuwendung ist als Forderung zu aktivieren

Alternative 1: Kein Rechtsanspruch

• wenn das Unternehmen am Bilanzstichtag die sachlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Zuwendung erfüllt hat
• und diese spätestens zum Zeitpunkt der Aufstellung des Jahresabschlusses ohne Auszahlungsvorbehalt bewilligt ist

Alternative 2: Mit Rechtsanspruch

Bei Zuwendungen, auf die ein Rechtsanspruch besteht, erfolgt die Aktivierung des Anspruchs auf die Zuwendung,

• wenn das Unternehmen am Bilanzstichtag die sachlichen Voraussetzungen für die Gewährung der Zuwendung erfüllt hat
• und zum Zeitpunkt der Bilanzaufstellung der erforderliche Antrag gestellt ist oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird.“

Anwendung dieser Grundsätze auf Corona Hilfen

Eine Qualifizierung als Forderung ist im Fall der Corona Hilfen insofern fraglich, als die Hilfen als solche „ohne Rechtsanspruch“ gestaltet sind. Es handelt sich um Billigkeitsleistungen nach § 53 BHO.

• Die Bewilligungsstelle entscheidet über die Bewilligung des jeweiligen Antrags nach billigem Ermessen. Das bedeutet: eine Aktivierung kommt erst wieder in Frage wenn der Unternehmer: am Bilanzstichtag die Voraussetzung für die Gewährung der Zuwendung erfüllt
• und bis zur Bilanzaufstellung der Bewilligungsbescheid vorliegt.

II. Weitere Auslegung

Vertreten wird im fachlichen Hinweis des IDW vom 26.02.2021 (Teil 3) nunmehr sogar eine weitere Auslegung, die davon ausgeht, der Anspruch könne bereits dann als gesichert angesehen werden, wenn zum Bilanzstichtag:

• die sachlichen Voraussetzungen erfüllt sind
• und die Haushaltsmittel faktisch unbegrenzt zur Verfügung stehen. (Davon könne vor allem bei Bundesmitteln ausgegangen werden, nachdem die Bundesregierung dies auch mehrfach versichert habe.)

In diesem Fall sei eine Bilanzierung wie bei Vorliegen eines Rechtsanspruchs vorzunehmen.

III. Auffassung des BMFs und des BMWIs

Die FAQs des BMWi äußern sich bspw. in 4.7. zur November- / Dezemberhilfe folgendermaßen:

Der Anspruch auf Novemberhilfe beziehungsweise Dezemberhilfe stellt eine Forderung dar. Forderungen sind zu aktivieren, wenn sie entweder rechtlich bereits entstanden sind oder die für die Entstehung wesentlichen wirtschaftlichen Ursachen im abgelaufenen Wirtschaftsjahr gesetzt worden sind und der Steuerpflichtige mit der künftigen rechtlichen Entstehung des Anspruchs fest rechnen kann. Da es sich bei der Novemberhilfe beziehungsweise Dezemberhilfe um eine Billigkeitsleistung handelt, besteht grundsätzlich kein Rechtsanspruch auf die Gewährung. Insofern ist für die Aktivierung des Anspruchs entscheidend, ob der Steuerpflichtige durch die Antragstellung in eine Rechtsposition versetzt wird, die ihn mit einer Gewährung der Novemberhilfe fest rechnen lässt. Soweit der Steuerpflichtige bei der Beantragung auch mit einer antragsgemäßen Bescheidung rechnen kann, ist die Novemberhilfe beziehungsweise Dezemberhilfe wirtschaftlich zum Wirtschaftsjahr 2020 zuzuordnen und daher auch in der Gewinnermittlung für dieses Jahr zu berücksichtigen. Soweit der Steuerpflichtige eine Abschlagszahlung erhalten hat, ist davon auszugehen, dass er zumindest in diesem Umfang einen Anspruch erwirkt hat, der ihm grundsätzlich auch verbleibt, soweit keine Rückzahlungsgründe bestehen.

Danach wäre eine Aktivierung unabhängig vom Vorliegen eines Bescheids vorzunehmen.

IV. Unsere Empfehlung

Nachdem sich BMF, BMWi und IDW in der Abgrenzungsfrage seit Ende Februar nahezu einig sind, ist nicht davon auszugehen, dass andere Bilanzierungsmeinungen von Wirtschaftsprüfern oder von Betriebsprüfern toleriert werden dürften. Im Endergebnis heißt das, dass die Corona-Hilfen, die für einen Zeitraum im Geschäftsjahr 2020 gewährt werden (sollen), in nahezu allen Fällen auch in diesem Geschäftsjahr bilanziert werden müssten, und zwar unabhängig vom Bewilligungsbescheid oder der Auszahlung.

Bitte bedenken Sie, dass größere Beträge in den sonstigen Vermögensgegenständen nach § 268 Abs. 4 Satz 2 HGB im Anhang von mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften erläutert werden müssen. Zudem dürften die Beträge in der Regel außergewöhnlich hohe Erträge gem. § 285 Nr. 31 HGB darstellen, was bei diesen Gesellschaften ebenfalls Angabepflichten im Anhang auslösen würde.

Sollte es sich teilweise um Investitionszuschüsse handeln (vgl. Überbrückungshilfe III mit besonderen Investitionsfördermöglichkeiten), so ist ebenfalls Vorsicht geboten, da diese Zuschüsse im Regelfall von den Anschaffungskosten des Investitionsobjekts abgezogen oder über Bildung eines Sonderpostens über die Nutzungsdauer verteilt werden müssten.